موضوع شکایت و خواسته : ابطال از زمان صدور نامه شماره 69884/54384 مورخ 1403/05/02 معاون هماهنگی و برنامه ریزی امور حقوقی دستگاه های اجرایی
شاکی دادخواستی به طرفیت نهاد ریاست جمهوری به خواسته ابطال از زمان صدور نامه شماره 69884/54384 مورخ 1403/05/02 معاون هماهنگی و برنامه ریزی امور حقوقی دستگاههای اجرایی به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیأت عمومی ارجاع شده است.
متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد:
بازگشت به مکاتبه شماره 4885/200/ص مورخ 1403/03/08 در خصوص اصلاح نرخ مالیات بر ارزش افزوده توتون خام وارداتی اعلام می گردد:
-1 سیگار توتون پیپ و تنباکوی تولید داخلی، بیست و پنج درصد (25)
-2 سیگار توتون پیپ و تنباکوی تولید داخل با نشان بین المللی که فهرست آن هر سال توسط وزارت صنعت، معدن وتجارت تهیه و با تصویب هیأت وزیران ابلاغ می شود، چهل درصد (40)
-3 سیگار توتون پیپ و تنباکوی وارداتی شصت و پنج درصد (65)
-4 توتون خام وارداتی ده درصد (10)
-5 توتون فرآوری شده وارداتی خرمن توتون سی و پنج درصد (35)
تبصره 1 نرخهای تعیین شده از سال دوم اجرای قانون هر سال پنج واحد درصد افزایش می یابد تا زمانی که نرخ مذکوربرای انواع سیگار و محصولات دخانی توتون، پیپ و تنباکوی تولید داخل به پنجاه و پنج درصد (55) برای تولیدات داخل با نشان بین المللی به نود و پنج درصد (95%) و برای انواع سیگار و محصولات دخانی توتون پیپ و تنباکوی وارداتی به یکصد و بیست و پنج درصد 125%) برسد.
در خصوص سابقه رأی دیوان میتوان در این باره می توان از رای شماره 140431390000207138 مورخ 1403/01/31 هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری وحدت ملاک گرفت که گرچه بهتبصره (1) بند ت ماده 26 قانون مالیات بر ارزش افزودهاستناد نموده اما منطوق آن حاکی از شمول افزایش سالیانه نرخ مالیات به توتون خام و توتون فرآوری شده وارداتی همانند شمول این افزایش نرخ مالیات به سیگار توتون پیپ و تنباکوی وارداتی است.
-1 صراحت حکم قانونی و اصل تفسیر مضیق در احکام قانونی مالیاتی
بر اساس اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران که اشعار میدارد هیچ نوع مالیات وضع نمی شود مگر بموجب قانون موارد معافیت و بخشودگی و تخفیف مالیاتی بموجب قانون مشخص میشود. هرگونه شمول مالیاتی افزایش نرخ آن باید به صراحت در قانون ذکر شود و نمی توان آن را به موجب تفسیر گسترده با قیاس اعمال کرد.
الف) تبصره (1) صراحتاً برای جزء های (1) و (2) و (3) سقف نهایی افزایش به ترتیب 55%، 95% و 125%) تعیین کرده است. اگر جزء های (4) و (5) نیز مشمول افزایش سالانه بودند می بایست سقف مشخص برای آنها تعیین می شد،زیرا افزایش نامحدود سالانه مالیات مغایر با اصول قطعیت و شفافیت مالیاتی است. عدم ذکر سقف برای این جزء ها نشانمی دهد که اساساً مشمول حکم صدر تبصره نمی باشند.
ب) قانون مالیات بر ارزش افزوده تنها در دو حکم دیگر افزایش و کاهش سالانه را پیش بینی کرده است، بند (ب) ماده (29) در خصوص افزایش سالانه نرخ پایه عوارض آلایندگی وسائط نقلیه و ماده (30) در خصوص کاهش سالانه مأخذ محاسبه نقل و انتقال انواع خودرو قانون در هر دو حکم برای افزایش یا کاهش تدریجی سالانه به صراحت سقف و حد معینی تعیین نموده و آن را به صورت باز باقی نگذاشته است به همین ترتیب قانون گذار در راستای شفافیت و قابل پیشبینی بودن نرخ مالیات و عوارض روش تعیین سقف نهایی افزایش سالانه را در خصوص جزء های (1) الی (3) ماده (26) مذکور در تبصره (1) همان بند اتخاذ کرده است و از این رو، جزء های (4) و (5) بدون سقف نهایی افزایش سالانه نمی توانند موضوع حکم قرار گیرند.
ج) ممکن است استدلال شود عبارت کلی محصولات دخانی در تبصره (1)ناظر به بندهای (4) و (5) بوده و مقنن نیازبه تصریح دقیق محتوای آن بندها نداشته است و از این حیث سقف نیز برای آنها در نظر گرفته شده است؛ باید توجه داشت از آنجا که عبارت محصولات دخانی دو بار هم برای افزایش تا سقف 55 درصدی و هم افزایش تا سقف 125 درصدی ذکر شده است؛ با این استدلال ابهام در سقف نهایی افزایش بندهای (4) و (5) به وجود می آید و در صورت پذیرش ایننظر با یک حکم قانونی مردد مشکوک و غیر قطعی مواجه هستیم.
لذا به لحاظ منطوق و مفهوم حکم قانونی جزء های (4) و (5) اساساً نمی توانند موضوع حکم قانونی تبصره (1) قرارگیرند.
(3) تفاوت ماهوی بین محصولات نهایی و مواد اولیه
الف)جزء های (1) و (2)و (3) به محصولات نهایی مصرفی سیگار توتون پیپ و تنباکو اشاره دارند که مستقیماً توسط مصرف کننده نهایی استفاده می شوند و نیز مشمول سیاست های کنترل مصرف دخانیات می شوند. اما جزء های (4)و (5)به مواد اولیه توتون خام و فرآوری شده وارداتی مربوط می شوند که جنبه واسطه ای دارند و عمدتاً توسط تولید کنندگان مورد استفاده قرار می گیرند. قانونگذار به درستی با توجه به سیاست حمایت از تولید و صنعت داخلی و جلوگیری از افزایش هزینه های تولید افزایش سالانه نرخ مالیات را به محصولات نهایی محدود کرده است.
ب) مواد اولیه توتون خام و فرآوری شده وارداتی نهادهای تولید هستند و افزایش نامحدود مالیات بر آنها هزینه تولید داخلی را به صورت تصاعدی افزایش میدهد و از یک سو صنایع تبدیلی را با بحران مواجه می سازد و از سوی دیگر به افزایش قاچاق دامن می زند.
-4 مخدوش بودن استناد به دادنامه سابق صادره از دیوان
موضوع دادنامه هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری به شماره 140431390000207138 مورخ 1404/01/31 که مورد استناد شاکی قرار گرفته است مغفول ماندن افزایش نرخ در برخی سنوات و افزایش یکباره آنهاست لذا نسبت به اصل معافیت جزء های (4) و (5) پیش گفته خروج موضوعی دارد. به عبارت، دیگر بخشنامه سازمان امورمالیاتی در اجرای تبصره (1) پیش گفته از حیث عدم افزایش تدریجی مورد شکایت قرار گرفته و هیأت تخصصی رأی برعدم ابطال آن صادر نموده است. لذا حکم صادره محدود به خواسته بوده و عدم پذیرش شکایت در خصوص روش اجرای حکم قانونی توسط دستگاه اجرایی نمی تواند مستمسک تأیید اصل دریافت مالیات از یک محصول خاص از سوی قضات محترم دیوان قرار گیرد.
در پایان با عنایت به تشریح دلایل متعدد در خصوص اصل تفسیر مضیق و صراحت در حکم تبصره (1) ماده (26) قانون مالیات بر ارزش افزوده غیر منطقی بودن افزایش سالانه نرخ مالیات بدون لحاظ سقف و تحلیل اقتصادی احکام حمایتی قانونی در خصوص لزوم تفکیک محصولات نهایی از مواد اولیه بند 7 سیاستهای کلی اشتغال ابلاغی مقام معظم رهبری مورخ 1390/04/28 اظهار نظر این معاونت با مبانی قانونی روشن و اقتصادی یاد شده صادر گردیده است.
پرونده کلاسه هـ ت/ 0400092 در جلسه مورخ 03/3/1405 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی مورد بحث و تبادل نظر واقع که با عنایت به عقیده ابرازی همکاران قضایی با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل مبادرت به انشاء رأی مینماید.
رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
در مقرره مورد شکایت به شماره 69884/54384 مورخ 1403/05/02 راجع به نرخ توتون وارداتی از حیث مالیات برارزش افزوده بیان شده است که افزایش نرخ مندرج در جزءهای (1) و (2) و (3) بند (ت) ماده (26) قانون مالیات برارزش افزوده سال 1400 قابل تسری به جزءهای (4) و (5) قانون مذکور نبوده و توتون خام وارداتی و خرمن توتون مشمول افزایش نرخ مندرج در تبصره (1) ذیل بند (ت) ماده (26) قانون مذکور نخواهند شد که با لحاظ سیاق عبارات مندرج در تبصره مذکور که مراتب و پلکان افزایش نرخ را اعلام مینماید و متعلق آن محصول نهایی و یا تولید داخل می باشد و تعرضی به واردات و خرمن توتون ندارد و از جهت مفاد دادنامه سابق هیأت تخصصی مالیاتی بانکی به شماره 207138 مورخ 1404/01/31 که از جهت چرایی تجمیع افزایش نرخ چند ساله در یک سال صادر شده است و رأی به رد شکایت و صحیح بودن اقدام اداره مالیاتی صادر شد در مقام صدور و از حیث شکایت و نیز از این جهت که واردات ممکن است به صورت محصول تام یا اولیه باشد نیز منافاتی با مقرره مورد شکایت ندارد، فلذا به استناد بند ب ماده 84 از قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1402رأی به رد شکایت صادر می نماید رأی یادشده ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد.