شاکی دادخواستی به طرفیت از سازمان امور مالیاتی کشور به خواسته فوق الذکر به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد:
4.اعطای تسهیلات توسط بانک به اشخاص در قالب عقود قرض الحسنه فروش اقساطی ،اجاره به شرط تملیک سلف جعاله،مضاربه مشارکت،مدنی مزارعه،مساقات خرید،دین مرابحه و استصناع
5.گشایش انواع اعتبار اسنادی بانکی و صدور انواع ضمانت نامه بانکی
6.تضمین بازخرید اوراق بهادار صادره اشخاص حقوقی دولتی و غیردولتی توسط بانک
7.انجام سفارشهای مستمر مشتریان(دستور) پرداخت مستمر توسط بانک
8.نقل و انتقال وجوه از طریق بانکه
دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت(حسب مورد با تصریح به مغایرت با قانون یا شرع یا خروج از حدود اختیارات):
1)مطابق بند 5 ذیل بند ب ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب سال 1400 عملیات و خدمات بانکی شامل دریافت سپرده و اعطای تسهیلات و یا ایجاد اعتبار، ارائه ضمانت نامه و انتقال وجه در چارچوب قوانین مربوطه و مصوبات شورای پول و اعتبار،بطور کلی و بدون هیچ قید و شرطی از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف می باشد.
3)مطابق بند خ ذیل ماده یک قانون بانک مرکزی مصوب سال 1402 خدمات بانکی عبارت است از مجموعه اقداماتی غیر از عملیات بانکی نظیر صدور ضمانتنامه و گشایش اعتبار اسنادی که موسسه اعتباری می تواند در چهارچوب قوانین مربوطه به مشتریان ارائه دهد و در قبال آن کارمزد دریافت کند.
4)مطابق بند ح ذیل ماده یک قانون بانک مرکزی مصوب سال 1402 موسسه اعتباری عبارت است از اشخاص حقوقی که با مجوز بانک مرکزی یا به موجب قانون،تحت عنوان بانک یا موسسات اعتباری غیربانکی به انجام عملیات بانکی مبادرت می نمایند.
سازمان امور مالیاتی به موجب بخشنامه شماره 200/11469/ د مورخ 1403/02/26 صرفاً عملیات و خدمات بانکی که توسط بانکها انجام می شود را مشمول معافیت موضوع بند 5 ذیل بند ب ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده اعلام نموده،در صورتی که مطابق مفاد بند فوق،عملیات و خدمات بانکی بصورت کلی و اعم از اینکه توسط بانکها یا موسسات اعتباری انجام گردد از پرداخت مالیات بر ارزش افزوده معاف می باشد.
نکات تکمیلی در پاسخ به لایحه ارسالی از ناحیه سازمان امور مالیاتی :
-1مطابق ماده 84 قانون شرکتهای تعاونی مصوب سال 1350 و همچنین قانون بخش تعاون در اقتصاد جمهوری اسلامی مصوب سال 1370 با اصلاحات بعدی و آیین نامه های مربوطه موضوع فعالیت شرکتهای تعاونی به شرح ذیل تصویب و ابلاغ گردیده است:
الف) بازکردن حساب سپرده های مختلف برای اعضای شرکت:
ب)پرداخت وام با دریافت بهره به اعضای شرکت
ج)انجام سایر خدمات اعتباری برای اعضا در حدود در حدود امکانات
«اشخاص حقوقی که با مجوز بانک مرکزی یا به موجب قانون،تحت عنوان بانک یا موسسات اعتباری غیربانکی به انجام عملیات بانکی مبادرت می نمایند.
-5مطابق بند ر ذیل ماده یک قانون بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مصوب سال 1402 اشخاص تحت نظارت بانک مرکزی عبارتند از کلیه موسسات اعتباری صندوق های قرض الحسنه ، تعاونی های اعتبار و سایر موسسات سپرده پذیر، شرکت های واسپاری، صرافی ها و .....و سایر اشخاصی که به انجام عملیات یا ارائه خدمات بانکی و ارائه ابزارهای پرداخت اشتغال دارند.
-6شرکت های تعاونی اعتبار مطابق موازین قانونی (قانون شرکتهای تعاونی)خاصه ماده 84 قانون مذکور مجاز به انجام عملیات و خدمات بانکی به اعضای خود می باشند.
مطابق قوانین فوق الذکر ، انجام عملیات و خدمات بانکی صرفاً محدود به بانک ها نگردیده و موسسه اعتباری غیر بانکی نیز مجاز به انجام عملیات و خدمات بانکی می باشد،لیکن سازمان امور مالیاتی در لایحه ارسالی شماره 1404220216003569 مورخ 1404/02/17علی رغم پذیرش کلیه موارد قانونی مذکور،در کمال تعجب نهایتاً مصادره به مطلوب نموده و در مقام قانونگذاری برآمده و مقرر وضع نموده و در حالیکه هدف قانونگذار فعل عملیات و خدمات بانکی بوده و نه فاعل آن و هیچ تصریحی مبنی بر شخص انجام دهنده ندارد و سازمان امور مالیاتی با صدور بخشنامه شماره 11469/ 200/ د مورخ 1403/02/26 صرفاً بانکها را مشمول معافیت موضوع بند 5 ذیل بند ب ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده اعلام نموده است.
خلاصه مدافعات طرف شکایت:
-1به موجب جزء 5 بند (ب) ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400، عملیات و خدمات بانکی شامل دریافت سپرده،اعطای تسهیلات و یا ایجاد اعتبار،ارائه ضمانت نامه و انتقال وجه در چهارچوب قوانین و مقررات مربوط و مصوبات شورای پول و اعتبار مشمول معافیت مالیات و عوارض ارزش افزوده می باشد .
-2در همین راستا، «مقررات ناظر بر عملیات مجاز بانکی» در جلسه 1135 مورخ 1390/10/27 به تصویب شورای پول و و اعتبار رسیده است و به استناد ماده 2 مصوبه مذکور،«قبول سپرده» ،«صدور گواهی سپرده عام و خاص»،«انجام عملیات بین بانکی» صرفاًتوسط بانک مجاز می باشد. همچنین به موجب ماده 3 مصوبه مذکور انجام فعالیتهای معنونه در بندهای ذیل این ماده (از جمله اعطای تسهیلات ، نقل و انتقال وجوه،گشایش انواع اعتبار اسنادی و صدور انواع ضمانت نامه،تضمین بازخرید انواع اوراق بهادار صادره اشخاص حقوقی دولتی و غیردولتی،انجام سفارشات مستمر مشتریان و ....)در صورتی که صرفاً توسط بانک انجام شود،به عنوان عملیات بانکی محسوب می گردد. لازم به ذکر است وفق تبصره 2 ماده 2 مصوبه یادشده صندوق های قرض الحسنه و تعاونی های اعتبار دارای مجوز از بانک مرکزی،نیز مطابق با قوانین و مقررات موضوعه مجاز به قبول سپرده
-3طبق بند(چ) ماده 1 قانون بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مصوب 1402 ، تعریف عملیات بانکی مبنی بر «دریافت سپرده از اشخاص حقیقی یا حقوقی و اعطای تسهیلات یا ایجاد اعتبار»عنوان شده است. همچنین مطابق بند (خ) ماده مذکور، خدمات بانکی «مجموعه اقداماتی غیر از عملیات بانکی،نظیر صدور ضمانتنامه و گشایش اعتبار اسنادی که موسسه اعتباری می تواند در چهارچوب قوانین مربوط به مشتریان ارائه دهد و در قبال آن کارمزد دریافت کند». همچنین طبق مفاد بند(ح) ماده مذکور، بانک به عنوان موسسه اعتباری به انجام عملیات بانکی مبادرت می نماید.
-4به موجب بخشنامه موضوع شکایت فهرست مصادیق عملیات و خدمات بانکی مطابق عنوان جزء بند 5 بند (ب) ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 و در راستای احصای مصادیق جزء یاد شده در مصوبه مذکور شورای پول و اعتبار و مفاد قانون بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران مصوب 1402 احصاء گردیده است. همچنین وفق مفاد نامه بانک مرکزی جمهوری اسلامی به شماره 02/281356 مورخ 1402/11/18 در راستای اعلام نظر در خصوص مصادیق عملیات و خدمات بانکی موضوع جزء (5) بند (ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 ،مراتب فوق مورد تائید قرار گرفته است .
-5 شایان ذکر است به موجب جزءهای 6 و 7 بند (ب) ماده 9 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 ،خدمات اعتباری قرض الحسنه صندوقهای قرض الحسنه و همچنین خدمات مالی و اعتباری اعطای تسهیلات توسط صندوقهای حمایتی،ضمانت صادرات سرمایه گذاری ، بیمه ای و پژوهش و فناوری به عنوان خدمات معاف ذکر گردیده است . بر این اساس قانون گذار قائل به تفاوت فی مابین عملیات و خدمات بانکی(مصرح در جزء 5 بند (ب) ماده 9 قانون مزبور با خدمات مالی و اعتباری ارائه شده از سوی سایر اشخاص یادشده در جزءهای 6 و 7 بند (ب)ماده 9 قانون یادشده می باشد و چنانچه معافیت عملیات و خدمات بانکی موضوع جزء 5 بند (ب) ماده 9 قانون مزبور از سوی تعاونی های اعتبار نیز مدنظر قانون گذار می باشد، می بایست در قانون به آن اشاره شود .
پرونده کلاسه 0400104/هــ ت مورخ 1404/11/19 هیات تخصصی مالیاتی بانکی مورد بررسی (واقع در جلسه هفته قبل با دعوت طرفین نیز بررسی شده بود) که با عنایت به مجموع مباحث و نظرات اکثریت بیش از 3/4 اعضای حاضر به شرح ذیل با استعانت از درگاه خداوند متعال به شرح ذیل مبادرت به انشاء رای می نماید.
رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری
قانونگذار در قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 1400 به شرح بند(5) قسمت (الف) ماده (9) قانون عملیات و خدمات بانکی شامل دریافت سپرده و اعطای تسهیلات و ایجاد اعتبار ارائه ضمانت نامه و انتقال وجه درچارچوب قوانین و مقررات و مصوبات شورای پول و اعتباررا از شمول مالیات بر ارزش افزوده و معاف دانسته است و در بند (6) قسمت (الف) ماده 9 نیز خدمات اعتباری صندوق های قرض الحسنه و سایر صندوق ها و در بند (7) قسمت الف ماده (9) نیز خدمات دارای مجوز ارائه شده توسط صندوق های حمایتی ضمانت صادرات و سرمایه گذاری و پژوهش و فناوری را به عنوان اجزای معاف از شمول مالیات بر ارزش افزوده بیان نموده است و از آنجایی که وفق ماده (2) قانون مذکور در موارد عرضه کالا و ارائه خدمات در قبال دریافت مابه ازا و واردات،اصل بر تعلق مالیات قرار داده است و قانونگذار با تفصیل مذکور در دو قسمت (الف) و(ب) ماده (9) قانون مالیات بر ارزش افزودهبه عنوان متکلم در مقام بیان، تمامی عملیات و خدمات بانکی و مجموعه اقداماتی که مرتبط با حوزه پولی و بانکی است نیز عملیات و خدمات را بیان و در عین حال با رعایت مقررات و قوانین و در چارچوب مصوبات بانک مرکزی دانسته است و بخشنامه مورد شکایت شماره 200/1403/48 مورخ 1403/11/08 سازمان امور مالیاتی نیز با این نظر تصویب شده است و در صدد بیان موارد معاف و مشمول عملیات و خدمات بانکی طبق اعلام بانک مرکزی است و صرفنظر از ماهیت صندوق های اعتبار و اینکه آیا عملیات آنها در چارچوب مجوز صادره است یا خیر؟و اینکه آیا در چارچوب مجوز اصولاً مشمول عرضه و ارائه خدمات در قبال ما به ازاء می شوند یا خیر؟از آنها ذکری در ماده 9 قانون مذکور نیامده است(مصادیق معاف) فلذا بخشنامه سازمان امور مالیاتی که منطبق با اعلام بانک مرکزی اصدار یافته است فاقد ایراد تشخیص به استناد بند ب ماده 84 از قانون دیوان عدالت اداری مصوب 1402 رای را به رد شکایت صادر می نماید رای یادشده ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت اداری می باشد.