تاریخ تنظیم : 1404/09/11

شاکی : آقای نیما غیاثوند

طرف شکایت: وزارت امور اقتصادی و دارایی

موضوع شکایت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 230/93081 /د مورخ 1403/12/14 صادره از سازمان امور مالیاتی کشور به استناد مغایرت صریح بابند "ت" تبصره 6 قانون بودجه 1403و ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم

شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته ابطال بخشنامه شماره 230/93081/د مورخ 1403/12/14 صادره از سازمان امور مالیاتی کشور به استناد مغایرت صریح با بند ت تبصره 6 قانون بودجه 1403 و ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیمبه دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیأت عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد:

در اجرای حکمبند (ت) تبصره (6) قانون بودجه سال 1403 کل کشور و آغاز تولید اوراق قطعی مالیات و عوارض بر ارزش افزوده و با عنایت به نامه شماره 235/23347 / ص مورخ 1402/11/27 دفتر حسابرسی سیستمی و ریسک و تمکین مالیاتی موضوع بهره برداری ادارات امور مالیاتی از فرم نحوه محاسبات تولید اظهار نامه برآوردی مالیات بر ارزش افزوده و نامه شماره 235/23594/ ص مورخ 1403/11/29 دفتر یادشده در خصوص نحوه اعمال مقرراتماده (30) آیین نامه اجرایی ماده (219) قانون مالیاتهای مستقیم در ارتباط با اوراق قطعی مالیات و عوارض بر ارزش افزوده به قرار اطلاع، با توجه به اینکه نحوه اقدام ادارات کل در خصوص موضوعات مذکور به پیوست نامه های یادشده قرار داده است؛ به دلیل عدم اطلاع رسانی صحیح به ادارات امور مالیاتی ذیربط، متأسفانه منجر به نارضایتی و ایجاد سردرگمی برای مودیان محترم مالیاتی شده است که بعضاً برای دریافت بیشتر این دسته از مودیان به صورت حضوری به دفاتر ستادی سازمان مراجعه می نمایند، لذا مقتضی است؛ مدیران کل محترم نسبت به نظارت بر روند اجرای مفاد نامه های مذکور اطلاع رسانی و راهنمایی صحیح مودیان محترم مالیاتی اهتمام و اقدامات لازم به عمل آورند.

دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :

مفاد بخشنامه مورد اعتراض مبتنی بر این است که ادارات کل مالیاتی با استناد نادرست به ماده 30 آیین نامه موضوع ماده 219 قانون مالیات مستقیمصلاحیت رسیدگی به اعتراضات را از مرجع بی طرف (هیأت تبصره یک ماده 216) سلب نموده و اصل بی طرفی را نقض کرده اند.

این ماده صرفاً ناظر بر خطاهای فنی و ریاضی در محاسبه مالیات (نظیر اشتباه در جمع آوری ارقام، اعمال نادرست نرخ ها، با محاسبات حسابداری) است.

مثال اگر مامور مالیاتی به جای نرخ 10% نرخ 15% را اعمال کند، این یک اشتباه محاسباتی قابل اصلاح طبق ماده 30 آئین نامه ماده 219 قانون مالیات مستقیم است.

اعتراضات ماهوی شامل اختلاف نظر در تفسیر قوانین، ارزش گذاری دارایی ها، تشخیص هزینه های قابل قبول یا تخمین درآمد مشمول مالیات است.

مثال: در خصوص بخشنامه مورد اعتراض صدور برگ مطالبه مالیات بر ارزش افزوده سنوات قبل با تخمین و برآورد از جمله تراکنش های بانکی صورت گرفته است.

ماده 30 آیین نامه ماده 219 قانون مالیات مستقیم صلاحیت اصلاح اشتباهات فنی را به ادارات مالیاتی می دهد، در حالی که رسیدگی به اعتراضات ماهوی، مطابق بند "ت" تبصره 6 قانون بودجه 1403 و ماده 216 قانون مالیات های مستقیم، در صلاحیت انحصاری هیأت موضوع تبصره یک ماده 216است.ادارات مالیاتی به عنوان مجری و ناظر بر وصول مالیات، نمی توانند به صورت بی طرف به اعتراضات مودیان رسیدگی کنند. این موضوع نقض اصل استقلال مرجع رسیدگی است.

قانونگذار با تصویب ماده 216، هیأت های مستقل متشکل از قضات بازنشسته یا حقوقدان مطلع و نماینده سازمان امور مالیات کشور و نمایندگان مودیان را به عنوان مرجع رسیدگی تعیین کرده است. این ساختار تضمین کننده بی طرفی و تخصص گرایی است.

ادارات مالیاتی با تفسیر موسع از ماده 30 آیین نامه ماده 219 قانون مالیات ، اعتراضات ماهوی را تحت عنوان "اصلاح اشتباه " بررسی می کنند. این اقدام نقض صریح تبصره یک ماده 216 و بند "ت" قانون بودجه 1403 است.

بنا به مراتب یادشده اولاً: ادارات مالیاتی حق ندارند با توسل به ماده 30 آیین نامه اجرایی ماده 219، صلاحیت هیأت ماده 216 را نقض کنند.

ثانیاً: تفکیک صلاحیت اصلاح اشتباهات فنی (ماده 30 آیین نامه) از رسیدگی به اعتراضات ماهوی (ماده 216) یک الزام قانونی است. لذا تقاضای ابطال بخشنامه از زمان تصویب مورد استدعاست.

خلاصه مدافعات طرف شکایت :

به موجب بند (تبصره 6 قانون بودجه سال 1403 کل کشور) ... "در صورت اعتراض این گونه مؤدیان به مالیات تعیین شده ، پرونده قابل طرح در هیات موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیمخواهد بود ."

طبق مفاد بند 4-6 دستور العمل موضوع بند (ت) تبصره 6 قانون بودجه سال 1403 کل کشور که طی شماره 57427 مورخ 1403/03/30 به تصویب وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی رسیده مقرر شده است: "در صورتی که پس از اعتراض مؤدی و حسب بررسی های به عمل آمده توسط اداره امور مالیاتی ، محرز شود بخشی از ماخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده نبوده و همچنین در خصوص اشتباه در محاسبه جرایم با محاسبه قبوض پرداخت مالیات ، اداره امور مالیاتی ذیربط در اجرای بندهای 1 و 2 ماده 30 آئین نامه اجرایی موضوع ماده 219 قانون مالیاتهای مستقیم نسبت به صدور برگ قطعی مالیات و عوارض اصلاحی اقدام می نماید ."

بر اساس اصلاحیه قسمتی از آئین نامه به شماره 207075 مورخ 1402/10/24 و همچنین آئین نامه اصلاحی مشتمل بر فصل اول و فصول سوم تا سیزدهم (ابلاغ شده طی شماره 210/38412/ د مورخ 1403/05/29) عنوان تبصره ماده 30 به تبصره 1 تغییر یافته و تبصره های 2 و 3 به آن الحاق شده است. به موجب تبصره 2 الحاقی مورد بحث مقرر شده است "در صورتی که در محاسبه ماخذ یا درآمد مشمول مالیات بیش برآوردی صورت گرفته باشد و مراتب با اعلام اداره کل امور مالیاتی یا دادیار مسئول دادستانی انتظامی مالیاتی اداره کل ذیربط به تأیید دادستان انتظامی مالیاتی برسد و این امر منجر به کاهش مالیات یا جرایم متعلقه شود، مطابق مقررات این ماده (صدور برگ قطعی اصلاحی) اقدام می شود."

به موجب بند 4-7 اصلاحیه دستور العمل یاد شده به شماره 198026 مورخ 1403/11/02 مقرر شده است: "مرجع رسیدگی به اعتراض مؤدیان نسبت به مالیات تعیین شده طبق اوراق قطعی صادره ، هیات حل اختلاف مالیاتی خواهد بود."

بنابر مراتب فوق صدور برگ قطعی اصلاحی توسط ادارات امور مالیاتی، صرفاً محدود به موارد اشتباه محاسباتی نمی باشد و شامل بیش برآوردی نیز می گردد. به عنوان مثال لحاظ نمودن فعالیتهای معاف مؤدی جزء مأخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده و یا مطالبه مالیات بر ارزش افزوده بابت عرضه کالاها و ارائه خدماتی که طبق مقررات موضوعه، مشمول مالیات و عوارض نیستند ، بالتبع منجر به بیش برآوری در محاسبه ماخذ مشمول مالیات بر ارزش افزوده می گردد.

در پاسخ به ادعای شاکی در دادخواست مطروحه مبنی بر نقض صلاحیت ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم و تفویض نادرست صلاحیت به ادارات امور مالیاتی جهت رسیدگی به اعتراضات ماهوی مؤدیان، شایان ذکر است چنانچه اعتراض مؤدیان موصوف نسبت به میزان مالیات تعیین شده باشد (نه عدم مشمولیت در نظام مالیات بر ارزش افزوده و یا مطالبه مالیات از فروش کالاها و خدمات معاف یا غیر مشمول و از این قبیل) مرجع رسیدگی به اعتراض همچنان هیاتهای حل اختلاف مالیاتی خواهد بود.

پرونده کلاسه 0400001 به خواسته ابطال بخشنامه شماره 230/93081 /د مورخ 1403/12/14 معاون درآمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور در هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری مطرح شد و پس از بحث و بررسی، اکثریت اعضای حاضر مقرره مذکور را قابل ابطال تشخیص نداده و رای به رد شکایت به شرح زیر صادر می کنند :

قانونگذار بر اساس بند (ت) تبصره 6 قانون بودجه سال 1403 کل کشور مقرر نموده است: "به وزارت امور اقتصادی و دارایی (سازمان امور مالیاتی کشور) اجازه داده میشود مالیات و عوارض ارزش افزوده مؤدیان مالیات بر ارزش افزوده بابت هر یک از دوره های سنوات 1387 تا 1400 که اظهار نامه های خود را در موعد مقرر تسلیم ننموده و تاکنون مورد رسیدگی قرار نگرفته اند و مالیات آنها نیز برآورد نگردیده است را از طریق حسابرسی سامانه ای (سیستمی) براساس میزان فعالیت، اطلاعات موجود در سامانه های مالیاتی، سوابق مالیاتی پرونده عملکرد و با توجه به میزان اعتبار پذیری خرید کالا و خدمات فعالیت مؤدیان مذکور براساس دستور العملی که به پیشنهاد سازمان امور مالیاتی کشور ظرف یک ماه از لازم الاجرا شدن این قانون به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می رسد، تعیین و اظهارنامه برآوردی تولید نماید. در صورت اعتراض اینگونه مؤدیان به مالیات تعیین شده، پرونده قابل طرح در هیات موضوع تبصره (1) ماده (216) قانون مالیاتهای مستقیم خواهد بود...." و در اجرای حکم قانونی فوق، دستور العمل موضوع این بند در تاریخ 1403/3/30 توسط وزیر امور اقتصادی و دارایی ابلاغ شده و در بند 4-6 دستور العمل مزبور مقرر شده است: "در صورتی که پس از اعتراض مؤدی و حسب بررسیهای به عمل آمده توسط اداره امور مالیاتی محرز شود بخشی از ماخذ محاسبه مالیات و عوارض ارزش افزوده مربوط به فعالیت معاف مؤدی بوده و یا وفق مقررات موضوعه جزء مأخذ مشمول مالیات و عوارض ارزش افزوده نبوده و همچنین در خصوص اشتباه در محاسبه جرایم با محاسبه قبوض پرداخت مالیات، اداره امور مالیاتی ذیربط در اجرای بندهای (1) و (2) ماده (30) آیین نامه اجرایی موضوع ماده (219) قانون مالیاتهای مستقیم، نسبت به صدور برگ قطعی مالیات و عوارض اصلاحی اقدام می نماید" و براساس بند 4-7 دستور العمل مذکور نیز مقرر شده است: "مرجع رسیدگی به اعتراض مزدیان نسبت به مالیات تعیین شده طبق اوراق قطعی صادره، هیأتهای حل اختلاف مالیاتی خواهد بود." با توجه به مراتب فوق و با عنایت به اینکه در موازین حقوقی مذکور بر صلاحیت هیاتهای حل اختلاف مالیاتی در رابطه با اعتراض مؤدیان به میزان مالیات تعیین شده تأکید گردیده است، لذا بخشنامه شماره 230/93081/د مورخ 1403/12/14 معاون در آمدهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور با توجه به مفاد مقررات مورد اشاره، متضمن محدود نمودن صلاحیت هیاتهای حل اختلاف مالیاتی و خلاف قانون و خارج از حدود اختیار نیست و به استناد بند (ب) ماده 84 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 رای به رد شکایت صادر و اعلام میکند. این رای مستند به ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب 10/2/1402) در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل بوده و ظرف مدت بیست روز از تاریخ صدور توسط رئیس دیوان عدالت اداری و یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قابل اعتراض است.

ابوالفضل حسن زاده

نائب رئیس هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری