موضـوع شکـایت و خـواسته: ابطال ماده ۱۲ آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره ۷۳۹۷۴/ت ۵۸۷۹۲هـ مورخ ۱۴۰۰/۷/۱۴ هیات وزیران)

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال مواد ۱۰ و ۱۲ آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره ۷۳۹۷۴/ت ۵۸۷۹۲هـ مورخ ۱۴۰۰/۷/۱۴ هیات وزیران) را خواستار شده و در مقام تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:

"نظر به اینکه الزام اشخاص حقیقی یا حقوقی به پرداخت مالیات بر درآمد منوط به انجام تشریفات قانونی مربوط به تنظیم برگ تشخیص مالیاتی و ابلاغ آن به شخص مودی و طی مراحل قانونی از جمله صدور رای قطعی توسط هیات حل اختلاف مالیاتی است و به دلالت ماده ۲۴۹ قانون مالیات های مستقیم تعیین ماخذ مورد محاسبه مالیات و رفع اشتباه در محاسبه در این مورد از جمله وظایف هیات حل اختلاف مالیاتی است (متن دادنامه هیات عمومی دیوان عدالت اداری شماره دادنامه: ۴۵۶ تاریخ: ۱۳۸۸/۵/۲۵). همچنین به موجب ماده ۲۳۷ قانون مالیات های مستقیم برگ تشخیص مالیات باید بر اساس ماخذ صحیح و متکی به دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیت های مـربوط و درآمدهـای حاصل از آن به طـور صریح در آن قید و برای مودی روشـن باشد. امضا کنندگان برگ تشخیص مالیات باید نام کامل و سمت خود را در برگ تشخیص به طور خوانا قید نمایند و مسیول مندرجات برگ تشخیص و نظریه خود از هر جهت خواهند بود و در صورت استعلام مودی از نحوه تشخیص مالیات مکلفند جزییات گزارشی را که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته است به مودی اعلام نمایند و هرگونه توضیحی را در این خصوص بخواهد به او بدهند.

لذا بنا به اصل ۵۱ قانون اساسی اخذ مالیات از مودی نیازمند طی مراحل قانونی وفق مقررات قانون مالیات های مستقیم و اصلاحات قانون مـالیات بر ارزش افزوده مصـوب ۱۴۰۰ می باشد لیکن هیات وزیران با توجه به ماده ۸ و ۹ تصویب نامه شماره ۷۳۹۷۴/ت۵۸۷۹۲هـ مورخ ۱۴۰۰/۷/۱۴ با حذف مراحل قانونی مطالبه و دادرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی را وفق ماده ۱۰ و ۱۲ همان مصوبه در ابتدای مطالبه به سمت اخذ مالیات بر اساس عملیات اجرایی سوق داده و باعث تضییع حقوق مالیاتی و دادرسی مودیان گردیده است. این مصوبه مغایر مواد قانونی زیر می باشد:

با مداقه در ماده ۱۸۷ قانون مالیات های مستقیم نظر به اینکه مالیات نقل و انتقال املاک موضوع ماده ۵۹ نیز از مصادیق اخذ مالیات بر اساس درصدی از ارزش معاملاتی ماده ۶۴ قانون مالیات های مستقیم می باشد در تشابه قانون گذار در تبصره ۱ ماده فوق الاشاره اعلام نموده چنانچه میزان مالیات مشخصه، مورد اختلافباشد پرونده امر، خـارج از نوبت در مـراجع حل اخـتلاف مـالیاتی موضـوع این قـانون رسیدگی خـواهد شد. لذا به عینه مشـاهده می گردد مقنن مالیات مطالبه شده بر اساس ارزش فوق را قطعی یا مقطوع و غیر قابل رسیدگی در مراجع ماده ۵۰ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰/۴/۱۴ اعلام ننموده و حق دادرسی مالیاتی وفق آیین دادرسی مالیاتی را به مودی داده است.

نظر به اینکه در ماده ۸ تصویب نامه سازمان امور مالیاتی مکلف شده است نسبت به تعیین دارایی های مشمـول و ارزش آنها حداکثر تا پایان آذرمـاه سال ۱۴۰۰ اقـدام و مـراتب را طـی دو ماه به نحـو مقـتضی به اطـلاع مـالکین

دارایی های مشمول برساند. همچنین وفق ماده ۹ آیین نامه مزبور کل فرصت اعطایی از تاریخ صدور تا تاریخ پرداخت در اختیار سازمان امور مالیاتی بوده و با عنایت به ماده ۵۰ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰/۴/۱۴ که موخر بر قانون بودجه نیز می باشد به موجب ماده ۲۴۴ قانون مالیات های مستقیم مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش بینی شده، هیات حل اختلاف مالیاتی است. با عنایت به اینکه مقنن در متن بند (خ) تبصره ۶ قانون بودجه ۱۴۰۰ نسبت به مرجع رسیدگی به اختلاف مالیاتی مرجع دیگری پیش بینی ننموده است، لذا احکام رسیدگی به اعتراضات مودیان وفق مقررات قانونی ذکر شده مرجع رسیدگی ماده ۵۰ قانون فوق الاشاره (مراجع ماده ۲۴۴ قانون مالیات های مستقیم) می باشد. لذا ابطال ماده مذکور مورد تقاضا می باشد."

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر می باشد:

" آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور (موضوع تصویب نامه شماره ۷۳۹۷۴/ت۵۸۷۹۲هـ مورخ ۱۴۰۰/۷/۱۴)

ماده۱۲: چنانچه اشخاص، نسبت به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه یا اقدامات اجرایی موضوع ماده ۱۰ این آیین نامه اعتراض داشته باشند، اعتراض آنها قابل طرح و رسیدگی در هیات موضوع ماده ۲۱۶ قانون خواهد بود.

معاون اول رییس جمهور"

در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت (حوزه معاونت حقوقی رییس جمهور) به موجب لایحه شماره ۳۰۵۴۰/۴۷۳۰۱-۱۴۰۱/۲/۳۱ اعلام کرده است که:

" ۱- آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور بر اساس تکلیف قانونی مقرر در ذیل جزء ۴ بند مزبور و با رعایت تشریفات مقـرر در آن به تصویب هیات وزیران رسیده و بر خـلاف ادعای شاکی، مغایرتی با اصل ۱۳۸ قانون اساسی ندارد.

۲- در بند (خ) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، قانون گذار مقرر داشته که در سال ۱۴۰۰ واحدهای مسکونی و باغ ویلاهای گران قیمت به شرح این بند مشمول مالیات بر دارایی (سالانه) خواهد بود و از آنجا که ماخذ مالیاتی و نرخ مالیات متعلقه در جزء (۱) بند مزبور به صورت مقطوع مشخص شده است، مالیات مورد اشاره قطعی است و در صورت عدم پرداخت توسط اشخاص مشمول در موعد مقرر، مشمول عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم قانون مالیات های مستقیم خواهد بود. از این رو با توجه به تجویز قانون گذار در بند (خ) تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، برخلاف ادعای شاکی، حکم مقرر در ماده (۱۰) آیین نامه اجرایی هیچ مغایرتی با اصول ۲۲ و ۵۱ قانون اساسی ندارد.

۳- نظر به این که در خصوص مالیات دارای ماهیت مقطوع، فرآیند قانونی پیش بینی شده در رابطه با مالیات های تشخیصی موضوع قانون مالیات های مستقیم اعمال نمی شود و با عدم پرداخت مالیات از سوی مودی، برگ اجراییه علیه وی صادر و اقدامات اجرایی قانونی وصول مالیات نسبت به آن صورت می پذیرد، در ماده ۱۲ آیین نامه اجرایی به رسیدگی به اعتراض اشخاص نسبت به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه و عملیات اجرایی موضوع ماده ۱۰ آیین نامه در هیات موضوع ماده ۲۱۶ قانون مالیات های مستقیم اشاره شده که این موضوع با توجه به قطعی بودن ماهیت این مالیات موجه و قانونی بوده و ایرادی بر آن مترتب نیست."

پـرونده در اجـرای مـاده ۸۴ قانـون تشکیـلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ به هیات تخصصی مالیاتی، بانکی دیـوان عـدالت اداری ارجـاع شـد و این هیات به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۳۵۰-۱۴۰۱/۵/۳۱ ماده ۱۰ از آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور را قابل ابطال تشخیص نداد و رای به رد شکایت صادر کرد. رای مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رییس دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت.

«رسیدگی به تقاضای ابطـال ماده ۱۲ آیین نامه اجرایی بند (خ) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل

کشور مصوب هیات وزیران (موضوع تصویب نامه شماره ۷۳۹۷۴/ت ۵۸۷۹۲هـ مورخ ۱۴۰۰/۷/۱۴) در دستور کار هیات عمومی قرار گرفت.»

هیات عمـومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۱/۷/۱۹ به ریاست معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و با حضور معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.

با توجه به اینکه براساس ماده 12 آیین‌نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور مقرر شده است که : «چنانچه اشخاص به ارزش دارایی مشمول، مالیات متعلقه یا اقدامات اجرایی موضوع ماده 10 آیین‌نامه اعتراض داشته باشند، اعتراض آنها قابل طرح و رسیدگی در هیأت موضوع ماده 216 قانون خواهد بود» و با لحاظ اینکه برمبنای ماده مذکور در رابطه با اختلاف بین مودیان مشمول قانون با ادارات امور مالیاتی درخصوص ارزش دارایی مشمول و نیز میزان مالیات متعلقه، مفاد مواد 170 و 244 و 247 الحاقی قانون مالیات های مستقیم در مورد مراحل مقدماتی رسیدگی هیأت های حل اختلاف مالیاتی به اعتراض مودیان نقض شده و برمبنای ماده صدرالذکر مالیات مورد تشخیص قطعی محسوب شده و فرآیند اعتراض به آن صرفا در صلاحیت هیأت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 216 قانون مالیات های مستقیم است، بنابراین ماده 12 آیین‌نامه اجرایی بند (خ) تبصره 6 ماده واحده قانون بودجه سال 1400 کل کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می‌شود./