موضوع شکایت و خواسته: ابطال عبارت (و تعهدات) از بخشنامه شماره ۱۰۲؍۹۸؍۲۰۰- ۲۱؍۱۲؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور
گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عبارت (و تعهدات) از بخشنامه شماره ۱۰۲؍۹۸؍۲۰۰- ۲۱؍۱۲؍۱۳۹۸ سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده است و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:
" به استحضار می رساند اگر چه شاکی در پرونده منتج به صدور رای شماره ۴۰۰-۱۳؍۳؍۱۳۹۹ هیات عمومی صرفاً درخواست ابطال عبارت « صدور ضمانت نامه های بانکی اعم از ارزی و ریالی» را داشته و هیات عمومی نیز مشخصاٌ عبارت مورد شکایت را باطل نموده، با این همه در متن رای «ایجاد تعهدات نظیر گشایش اعتبارات اسنادی» را نیز مشمول مقررات تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم ندانسته است. لذا با اتخاذ ملاک از این رای هر مقرره ای که حکم به شمول مقررات این تبصره به ایجاد تعهدات بانکی داده باشد، خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات است. نمونه چنین مقرره ای بخشنامه مورد اعتراض است که جهت ابلاغ متن اصلاحی ماده ۱ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم صادر شده و در آن تبصره اصلاح شده ماده ۱ ضوابط اجرایی مذکور چنین ذکر گردیده که « معادل ریالی تسهیلات اعطایی بر اساس نرخ مرجع بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، مبنای تعیین شمول یا عدم شمول تسهیلات و تعهدات مذکور به حکم تبصره یاد شده می باشد.» گرچه در این بخشنامه برخلاف تمامی بخشنامه های پیشین مربوط به ابلاغ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ و نیز اصلاحات آن نه مدرکی با امضای رییس کل بانک مرکزی ضمیمه گشته و نه در متن بخشنامه به تایید اصلاحیه توسط این مقام اشاره شده و از این حیث و به دلیل عدم رعایت ترتیبات قانونی، فی نفسه مغایر تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم وخارج از حدود اختیارات رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور است. اما از آنجا که به هر حال بخشنامه های سازمان امور مالیاتی تا زمان ابطال لازم الاتباع و دارای اعتبار هستند، ذکر عبارت « و تعهدات» در این بخشنامه که متضمن حکم به شمول تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم به تعهدات بانکی و از این حیثف مغایر با این تبصره و برخلاف منطوق رای شماره دادنامه ۴۰۰ هیات عمومی دیوان عدالت اداری و خارج از حدود اختیارات است. ضمناً درخواست ابطال عبارت و تقاضای اعمال ماده ۱۳ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری را دارم. "
متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:
" شماره: ۱۰۲؍۹۸؍۲۰۰- ۲۱؍۱۲؍۱۳۹۸
موضوع : ابلاغ متن اصلاحی ماده ۱ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم
پیرو بخشنامه های شماره ۴۱۶۷؍۲۰۰- ۱؍۳؍۱۳۹۱ و شماره ۶۵؍۹۵؍۲۰۰- ۱؍۱۰؍۱۳۹۵ در راستای بهبود و ارتقای فضای کسب و کار، حد نصاب مذکور در ماده ۱ ضوابط اجرایی موضوع تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم بازنگری گردید. همچنین دامنه تسهیلات مشمول تبصره موصوف در چارچوب قوانین و مقررات موجود، مورد بازبینی قرار گرفت. بر این اساس متن اصلاحی ماده ۱ ضوابط اجرایی مذکور به شرح ذیل جهت اجرا ابلاغ می گردد.
ماده یک: اعطای هرگونه تسهیلات ارزی یا ریالی، توسط بانکها و موسسات اعتباری غیربانکی، که از این پس به اختصار موسسه اعتباری نامیده می شوند. به کلیه اشخاص حقوقی و حقیقی (صاحبان مشاغل) موضوع قانون مالیاتهای مستقیم، برای اشخاص حقوقی از مبلغ پنج میلیارد ریال و بالاتر و برای اشخاص حقیقی از مبلغ دو میلیارد ریال و بالاتر ظرف مدت یک سال شمسی، مشمول مقررات تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مذکور می باشد.
تبصره: معادل ریالی تسهیلات اعطایی بر اساس نرخ مرجع بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران، مبنای تعیین شمول یا عدم شمول تسهیلات و تعهدات مذکور به حکم تبصره یاد شده می باشد.- رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۱۲۲۳۸؍۲۱۲؍ص- ۲۶؍۱۰؍۱۴۰۰ توضیح داده است که:
" با عنایت به اینکه اصلاحیه ماده ۱ ضوابط اجرایی یاد شده که وفق تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم با توافق سازمان امور مالیاتی کشور و بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران انجام پذیرفته است به موجب بخشنامه شماره ۳۰۷۱۸؍۹۹- ۱۱؍۲؍۱۳۹۹ بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران به شبکه بانکی ( به عنوان مجری اصلی ماده ۱ ضوابط اجرایی فوق الذکر) ابلاغ گردیده و در سازمان امور مالیاتی کشور نیز ملاک عمل قرار گرفته است و از طرفی در بخشنامه مذکور بانک مرکزی، علاوه بر حذف عبارت « و تعهدات» از ماده ۱ ضوابط اجرایی یاد شده، به صراحت مقرر گردیده است که: « از این پس ایجاد تعهدات همچون صدور ضمانت نامه یا گشایش اعتبارات اسنادی منوط به اخذ گواهی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم نخواهد بود» و از طرفی به موجب دادنامههای شماره ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۰۰۳۸- ۴؍۲؍۱۴۰۰ و ۱۴۰۰۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۲۱۰- ۲۶؍۴؍۱۴۰۰ دیوان عدالت اداری درخواست ابطال ماده ۱ ضوابط اجرایی تبصره ۱ ماده ۱۸۶ قانون مالیاتهای مستقیم منجر به رد شکایت گردیده است، از این روی رسیدگی به شکایت آقای بهمن زبردست به خواسته ابطال عبارت « و تعهدات» از بخشنامه موضوع شکایت، موضوعاً منتفی شده است لذا خواهشمند است با عنایت به مواد ۸۲ و ۸۵ قانون تشکیلات و آین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به رد درخواست شاکی تصمیم مقتضی اتخاذ فرمایند."
هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۷؍۱۲؍۱۴۰۰ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است.