موضوع شکایت و خواسته: ابطال قسمت اخیر از ماده 17 و قسمت اخیر بند 12 ماده 20 آیین نامه تبصره 2 ماده 95 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم.

مقدمه: شکات در دادخواست های تقدیمی اعلام داشته اند، وزیر وقت امور اقتصادی و دارایی خارج از اختیارات قانونی در قسمت اخیر ماده 17 آیین نامه موضوع تبصره 2 ماده 95 قانون مالیات های مستقیم حداقل دو تکلیف اضافی را برای مودیانی که از سیستم های الکترونیکی استفاده می نمایند، تعیین کرده است که در نتیجه تعیین این تکلیف های غیر قانونی دفاتر گروهی از مودیان به موجب اقدام غیر قانونی دیگر، مشمول قسمت اخیر بند 12 از ماده 20 همان آیین نامه شده و موجب رد دفاتر قانونی این گروه از مودیان مالیاتی گردیده است و نهایت موجب تشخیص درآمد مشمول مالیات غیرواقعی (علی الرأس) و تعیین جریمه رد دفاتر از همه مهم تر موجب سلب اعتماد مودی در تسلیم اظهارنامه واقعی گردیده است. برای روشن شدن موضوع، تبصره 2 قانون مالیات های مستقیم قابل توجه است.

-1 آیین نامه مربوط به روش های نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک و نحوه ثبت وقایع مالی،

-2 آیین نامه مربوط به چگونگی تنظیم صورت های مالی نهایی... به موجب ماده 106 قانون مالیات های مستقیم درآمد مشمول مالیات در مورد اشخاص حقوقی از طریق رسیدگی به دفاتر قانونی بر طبق مقررات ماده 94 و بند (الف) ماده 95 این قانون و در موارد مذکور در ماده 97 این قانون به طور علی الرأس تشخیص می گردد. وزیر با اضافه کردن تکالیفی خارج از اختیارات قانونی یعنی اینکه هر سه ماه یک بار خلاصه عملیات داده شده به ماشین های الکترونیکی را حداکثر تا ... روز پس از پایان سه ماه به اداره امور مالیاتی مربوط تسلیم نماید موجب رد دفاتر و تعیین درآمد مشمول مالیات غیر واقعی و جریمه برای این شرکت ها گردیده است. در صورتی که در آیین نامه یاد شده برابر تصریح تبصره 2 ماده 95 قانون مالیات های مستقیم مربوط به روش های نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک و نحوه ثبت وقایع مالی و چگونگی تنظیم صورت های مالی نهایی ... بوده است و در قانون مالیات های مستقیم، تنها در ماده 100 مودیان مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی یک ساله آن هم تا چهار ماه بعد از اتمام سال مالی شده اند و در مورد رسیدگی به اسناد و مدارک و دفاتر مستندات اظهارنامه نیز اداره امور مالیاتی مکلف است با تسلیم درخواست کتبی در محل کار مودی حاضر و رسیدگی نماید و مودی در قانون مالیات های مستقیم مکلف به تسلیم خلاصه عملیات غیر سالانه به ادارات امور مالیاتی نیستند و مسئولین دستگاه های اجرایی حق تعیین تکلیف اضافی و مطالبه مالیات غیر واقعی و تعیین جریمه از مودیان را ندارند. لذا تقاضای رسیدگی و ابطال آیین نامه فوق الذکر در قسمت های مورد شکایت را دارد.

مدیر کل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور در پاسخ به شکایت شکات طی نامه شماره 212/96139 مورخ 1387/09/23 اعلام داشته است، آیین نامه مربوط به روش نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک و نحوه ثبت وقایع مالی و چگونگی تنظیم صورت های مالی و نهایی موضوع تبصره 2 ماده 95 اصلاحی مصوب 1380/11/27 قانون مالیات های مستقیم در اجرای وظایف و اختیارات قانونی سازمان امور مالیاتی کشور که قانونگذار بر عهده این سازمان گذارده و به تصویب وزیر وقت امور اقتصادی و دارایی رسیده است ماده 17 آیین نامه مورد بحث برای رعایت حال مودیان و به دلیل اینکه برای تسلیم خلاصه عملیات سه ماهه آخر سال مدت زمان 10 روزه مصادف با ایام تعطیلات نوروزی و اصلاح حساب ها طبق نظر مجمع عمومی صاحبان سهام می باشد و برای آنکه موجب بروز مشکلاتی در ارسال خلاصه عملیات برای مودیان شده بود طی پیشنهاد شماره 59651 مورخ 1386/07/01 که به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی رسیده به شرح ذیل اصلاح گردیده، « ضمناً مودیان مذکور مکلفند خلاصه عملیات داده شده به ماشین های الکترونیکی را برای هر یک از سه ماهه اول تا سوم هر سال حداکثر ظرف مدت یک ماه پس از پایان سه ماهه و برای سه ماهه چهارم تا تاریخ انقضاء مهلت تسلیم اظهارنامه به ادارات امور مالیاتی مربوطه تسلیم نمایند» بر اساس ماده 7 و 8 قانون تجارت که ناظر بر سایر قوانین مالی و تجاری است، قانونگذار بیان داشته تاجر همه روزه مطالبات دیون و داد و ستد تجاری و معاملات راجع به اوراق تجاری ... در آن دفتر ثبت نماید و متعاقباً تاجر باید کلیه معاملات را حداقل هفته ای یک بار از دفتر روزنامه استخراج و در دفتر کل ثبت کند، چون آیین نامه موضوع تبصره 2 ماده 95 قانون مالیات های مستقیم علاوه بر روش نگهداری دفاتر، بر اسناد و مدارک و چگونگی تنظیم صورت های مالی نهایی تصریح دارد. ماده 17 آیین نامه به دلیل اینکه اطلاعات رایانه ای یک اطلاعات مجازی می باشد و در آن واحد قابل از بین بردن و تغییر هستند، سازمان امور مالیاتی به منظور ایجاد یک ابزار کنترل و دسترسی آسان جهت تطبیق اطلاعات رایانه ای با دفاتر ارائه شده و داشتن اطلاعات کافی و وافی از عملکرد شرکت ها در طول مدت کارکرد و رعایت عدالت مالیاتی و حقوق حقه دولت در حدود اختیارات قانونی اقدام به پیشنهاد و تصویب این آیین نامه نموده است، قسمت اخیر ماده 17 آیین نامه موصوف هیچ گونه تکلیف اضافی برای مودیان ایجاد ننموده و شامل کلیه مودیانی که از سیستم های الکترونیکی استفاده می نمایند، می شود و مختص شرکت های شاکی نمی باشد، هم چنین با عنایت به صدر ماده 17 مذکور هدف تصویب کننده صرفاً انتقال اطلاعات و عملیات ماشین های الکترونیکی به دفاتر تجاری بوده است.

هیأت عمومی دیوان در تاریخ فوق با حضور رؤسا و مستشاران و دادرسان علی البدل در تاریخ فوق تشکیل و پس از بحث و بررسی و انجام مشاوره با اکثریت آراء به شرح آتی مبادرت به صدور رای می نماید.

الف- قانونگذار به شرح ماده 100 قانون مالیات های مستقیم، مودیان مالیاتی مشمول ماده مذکور را مکلف کرده است که اظهار نامه مالیاتی مربوط به فعالیت های شغلی خود را در سال مالیاتی برای هر واحد شغلی با رعایت مقررات تنظیم و تا آخر تیر ماه سال بعد به اداره امور مالیاتی محل شغل خود تسلیم و نسبت به پرداخت مالیات متعلقه طبق قانون اقدام نمایند. نظر به اینکه تبصره 2 ماده 95 قانون مزبور متضمن جواز تنظیم و تصویب آیین نامه مربوط به روش های نگهداری دفاتر و اسناد و مدارک و نحوه ثبت وقایع مالی در دفاتر تجاری است و ملازمه ای با وضع قاعده امره مبنی بر ایجاد تکلیف برای مودیانی که به منظور ثبت و نگهداری عملیات معاملاتی از سیستم های الکترونیکی استفاده می کنند به تسلیم خلاصه عملیات مذکور هر سه ماه یک بار به اداره امور مالیاتی ندارد، بنابراین قسمت اخیر ماده 17 آیین نامه اصلاحی موضوع تبصره 2 ماده 95 قانون مالیات های مستقیم در این خصوص خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات وزیر امور اقتصادی و دارایی در وضع مقررات دولتی است.

ب- در مورد ماده 95 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم، صاحبان مشاغل مشمول پرداخت مالیات موظف به تهیه و تنظیم و نگهداری اسناد و مدارک و دفاتر تجاری مربوط به منظور ثبت فعالیت های تجاری و تشخیص درآمد مشمول مالیات بر اساس شرایط و ضوابط مقرر در آیین نامه موضوع تبصره 2 ماده مذکور شده اند و به شرح ماده 97 قانون و تبصره 2 آن موارد تشخیص درآمد مشمول پرداخت مالیات به طور علی الرأس به واسطه رد دفاتر قانونی معتبر تعیین گردیده است. بنابراین بند 12 ماده 20 آیین نامه مورد اعتراض که عدم تسلیم خلاصه عملیات موضوع ماده 17 در مهلت مقرر در آن ماده را از موجبات رد دفاتر مودی مالیاتی اعلام داشته است و نتیجتاً سبب تشخیص درآمد مشمول مالیات به طور علی الرأس می گردد. خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات وزیر امور اقتصادی و دارایی می باشد لذا قسمت اخیر ماده 17 و بند 12 ماده 20 آیین نامه مورد اعتراض مستنداً به قسمت دوم اصل 170 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و ماده یک و بند یک ماده 19 و ماده 42 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می شود.