نامه شماره 33369/230/د مورخ 1399/07/27 معاون درآمدهای مالیاتی در خصوص موارد شمول مالیات حق واگذاری محل، موضوع ماده (59) قانون مالیات های مستقیم اصلاحی مورخ 1394/04/31، حسب ارجاع مورخ 1399/08/14 رییس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور، در اجرای بند 3 ماده 255 ق.م.م در جلسه شورای عالی مالیاتی مطرح گردید.
شرح ابهام:
-1 به موجب نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع بخشنامه شماره 230/99/59 مورخ 1395/12/02، «مصادیق مربوط به حق واگذاری محل، مستلزم وجود حقوق به رسمیت شناخته شده از سوی مراجع ذیصلاح قانونی است که در عرف رایج نیز متضمن مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه و اعیان موردنظر برای صاحب حق می باشد.»
همچنین به موجب مفاد جزء (ب) بند «5» بخشنامه شماره 13530 مورخ 1384/07/27 که اشعار می داد: «متذکر می گردد مادام که ملک بصورت زمین بوده و فعالیت تجاری و یا کسب و کاری در آن صورت نگیرد، در موارد انتقال قطعی، مشمول مالیات حق واگذاری محل نخواهد بود.»
و نیز بخشنامه شماره شماره 30/4/3814 مورخ 1379/04/26 مبنی اینکه:
«منظور از حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل موضوع تبصره 5 ماده (59) قانون مذکور، حقوق به رسمیت شناخته شده توسط مراجع ذیصلاح برای واحدهای تجاری می باشد، بنابراین در مورد نقل و انتقال اراضی به طور کلی و ساختمان های دارای کاربری مسکونی به صرف وقوع این گونه املاک در مناطق تجاری و یا صنعتی، فرض تعلق حق واگذاری محل موجه نمی¬باشد.»
بنابراین از آنجا که بخشنامه های مورداشاره تاکنون نسخ و یا ابطال نگردیده اند و دادنامه هیات عمومی دیوان عدالت اداری نیز صرفا دائر برابطال بخشنامه شماره 200/97/146 مورخ 1397/10/24 می باشد، که اساسا متضمن هیچ گونه حکمی در خصوص املاک و ساختمان ها نمی باشد، لذا کماکان املاکی (ساختمان و مستحدثات) که با تایید مراجع ذیصلاح قانونی، دارای حقوق شناخته شده بوده و به تبع ارزشی بیش از قیمت روز آن املاک با کاربری مسکونی دارند، از جمله کاربری های اداری- صنعتی و آموزشی و همچنین اراضی با کاربری نجاری وفق دادنامه دادنامه مزبور، در هنگام واگذاری، مشمول مالیات موضوع ماده 59 قانون مالیات های مستقیم خواهند بود.
-2 با عنایت به مفاد دادنامه شماره 169 الی 172 هیات عمومی دیوان عدالت اداری که تصریح دارد: «طبق تبصره 2 همین ماده «حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل.» با توجه به اینکه براساس حکم مقرر در تبصره فوق، حق واگذاری محل صرفا شامل کاربری های تجاری می باشد. بخشنامه مورد شکایت که بر اساس آن، سایر اراضی دارای کاربری های مختلف نیز با تایید مراجع ذیصلاح قانونی فارغ از سوابق مربوط به وجود یا عدم وجود مستحدثات در محل، در صورت احراز وجود مازاد ارزش نسبت به قیمت روز عرصه با کاربری مسکونی، مشمول مالیات حق واگذاری محل اعلام شده اند، مغایر با تبصره 2 ماده 59 قانون مالیات های مستقیم است و مستند به حکم بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 ابطال می شود.»
از مفاد دادنامه فوق چنین مستفاد می گردد که صرفا املاک و اراضی با کاربری تجاری مشمول مالیات موضوع ماده (59) قانون مالیات های مستقیم بوده و سایر اراضی و املاک با کاربری های غیر تجاری اعم از اداری، صنعتی و آموزشی و ... از شمول این مالیات خارج می باشند.
اظهارنظر شورای عالی مالیاتی:
با توجه به ابهام مطرح شده بشرح فوق، شورای عالی مالیاتی در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1366 و اصلاحات بعدی آن پس از بررسی های لازم و شور و تبادل نظر در خصوص موضوع مطروحه به شرح زیر اعلام نظر می نماید:
طبق تبصره 2 ماده 59 قانون مالیاتهای مستقیم، حق واگذاری محل از نظر این قانون عبارت است از حق کسب یا پیشه یا حق تصرف محل یا حقوق ناشی از موقعیت تجاری محل این حکم (حق واگذاری محل از نظر قانون مالیاتهای مستقیم) در اصلاحیه قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 1371/02/07 به عنوان تبصره (5)ماده 59 قانون مالیاتهای مستقیم لحاظ و در اصلاحیه سال 1380 بدون تغییر در متن آن در قالب تبصره (2) ماده 59 متجلی گردیده است. از طرفی قانونگذار در تبصره (1) ماده 59 اصلاحیه مصوب 1371/02/07 قانون مالیاتهای مستقیم «تعیین ارزش معاملاتی حق واگذاری محل را بر حسب نوع کاربری ملک و محل وقوع آن از لحاظ موقعیت تجاری و سایر موارد موثر در ارزش آن به موجب آیین نامه ای دانسته که در سه ماهه اول هر سال توسط وزارت امور اقتصادی و دارایی تعیین و اعلام می¬گردید. هر چند به دلیل معاذیر اجرایی مفاد تبصره مذکور در تعیین ارزش حق واگذاری محل اجرایی نشده و در اصلاحیه سال 1380 قانون مالیاتهای مستقیم نیز (تعیین ارزش حق واگذاری محل همانند ارزش معاملاتی موضوع ماده 64 ق.م.م) حذف گردیده است، لیکن تغییری در مراد قانونگذار در تعریف حق واگذاری محل نداشته و مفاد این تبصره بیانگر تعلق حق واگذاری به املاک تجاری و املاک با سایر کاربری ها که در انطباق با تبصره (2) ماده 59 قانون مالیاتهای مستقیم دارای حقوق به رسمیت شناخته شده هستند، می باشد. علیهذا با عنایت به مراتب پیش گفته و مفاد بخشنامه شماره 3/4/6606/49928 مورخ 1371/10/09 و رای هیات عمومی شورای عالی مالیاتی به شماره 30/4/3814 مورخ 1379/04/26 و همچنین قسمت اخیر جزء (ح) بند (10) بخشنامه شماره 13530 مورخ 1384/07/27 و دادنامه شماره 87/325 مورخ 1387/05/13 دیوان عدالت اداری و ملحوظ نظر قرار دادن این موضوع که مرجع موصوف در دادنامه شماره 169 الی 172 مورخ 1399/02/16 مفاد بخشنامه شماره 200/97/146 مورخ 1397/10/24 در ارتباط با حق واگذاری سایر اراضی به استثنای اراضی تجاری را باطل نموده است، لذا مفاد بند (1) ابهام مطرح شده در انطباق یا قوانین و مقررات می باشد.
محمدتقی پاکدامن- محمدرضا شایان پور- حسین بنی صفار- سید ناصر ابراهیمی- امراله عابدی- علی اصغر تراب احمدی- سعید آسترکی- سید کاظم ختمی- رضا امیدی- مهرعلی قنبرپور- احمد جلیلیان- غلامحسن کشاورز- حسن بابایی- محمدحسن زارع- حسین نیروبخش- عباس بی نیاز- یعقوب مزرعه لی- حجت اله مولایاری- سید امیرحسین سیدصالحی- حمید تهذیبی- رضا سلطانی- سیدرضا صادق زاده- محمدرضا سالارفرد